PIS e COFINS recebe nova regulamentação consolidada (com novidades) - Especial IN RFB 1.911/19.

Werinton Garcia dos Santos

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Sumário:

1. Alcance legal da Instrução Normativa 1.911, de 2019

2. Exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS

3. ICMS sobre compras deixa de compor base para crédito

4. Fretes nas aquisições e seguros passam a compor créditos

5. Subvenções governamentais para investimento

6. Novo conceito de insumos

7. Manutenção dos créditos vinculados às vendas realizadas com suspensão

8. Fretes entre estabelecimentos da PJ

9. Sociedades cooperativas do ramo agro - Exclusão da base de cálculo

10. Aquisições de cooperados pessoas jurídicas

11. IN revoga de normas anteriores

No agronegócio as corporações, sejam elas sociedades empresariais ou cooperativas, apuram as contribuições para o PIS e para a COFINS pelo regime não cumulativo, atualmente sob a égide das Leis nº 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. Embora na teoria o regime não cumulativo pregue um cenário de justiça tributária, a realidade é bem diferente.

São milhares de normas entre leis, decretos, instruções normativas, soluções de consultas e divergências, entre outras, que transportam o contribuinte a um ambiente desconfortável de insegurança jurídica. A máquina regulatória é tão complexa que dificilmente um contribuinte pode alegar que inexiste riscos fiscais na consecução das suas operações institucionais.

Pensando nisso, e principalmente no que vêm por aí a partir da união dessas contribuições ou reforma tributária, a Receita Federal do Brasil publicou no dia 15 de outubro de 2019 a Instrução Normativa RFB nº 1.911, que regulamenta a apuração, a cobrança, a fiscalização, a arrecadação e a administração da Contribuição para o PIS/Pasep, da Cofins, da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação. Considerando a estrutura dessa nova norma podemos afirmar que a IN RFB 1.911, de 2019, é um novo regulamento das Contribuições para o PIS e para a COFINS.

A RFB divulgou em seu portal na internet que a iniciativa traz maior racionalidade ao condensar em um único ato legal a legislação atualmente espalhada em mais de 50 instruções normativas, agora revogadas. Porém, isso não é de todo verdade. O fato é que existem diversos pontos tratados no novo texto com alterações importantes se comparado ao corpo das instruções anteriores. Considerando isso, entendemos necessário relacionar os impactos mais relevantes às atividades do agronegócio, isso poderá refletir em oportunidades ou desafios a serem superados, quais são:

1. Alcance legal da Instrução Normativa 1.911, de 2019

O art. 100 do Código Tributário Nacional é transparente ao estabelecer que as instruções normativas são atos complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos. Observado isso, há de se observar de pronto que, mediante tal alçada, as instruções normativas não possuem poder de legislar, assim, sua finalidade somente se dará por satisfeita se regular a matéria dentro daquilo que lhe cabe.

Sabemos que isso é um problema no Brasil. Nosso breve histórico de normas não cumulativas mostra que os órgãos sempre se utilizaram dessa mecânica para apresentar e até determinar os limites dos contribuintes, especialmente de forma restritiva.

Essa nova IN RFB 1.911, de 2019, não é diferente, embora a intenção seja boa há pontos trazidos no contexto que além de novos deixa ainda mais alargado a visão restritiva do fisco federal, que destacaremos nos próximos tópicos.

2. Exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS

Esse tema ainda é muito polêmico. Embora tenha ocorrido no STF sentença favorável ao contribuinte proferido no RE 574.706/PR em sede de repercussão geral, a matéria está no aguardo de julgamento dos embargos de declaração previsto ainda para esse ano de 2019, a princípio para a primeira semana de dezembro, e a ansiedade é grande.

A conquista do mérito é certa e definitiva, podemos excluir o ICMS da base de cálculo das Contribuições para o PIS e para a COFINS. Porém, qual valor? Eis a questão. O julgamento dos embargos de declaração deve trazer essa luz, afinal, o contribuinte entende que deve ser deduzido o ICMS destacado na nota fiscal enquanto a RFB entende que o valor a ser excluído é aquele efetivamente recolhido no período.

A RFB tem tamanha crença no sucesso deste julgamento que já providenciou os ajustes na nova EFD-Contribuições a ser utilizada a partir de janeiro de 2020, quando o contribuinte deverá detalhar os valores deduzidos do ICMS da base de cálculo por estabelecimento, com link às deduções dos valores efetivamente pagos e visíveis regras de cruzamento com a EFD-ICMS/IPI.

É importante observar que a posição do fisco demonstrada na nova IN RFB nº 1.911, de 2019, reflete aquilo que o órgão já havia manifestado na Solução de Consulta Interna nº 13, de 2018, amplamente discutida e com artigos disponíveis neste portal que resumidamente estabelece: O ICMS a ser deduzido da base de cálculo das contribuições é aquele valor a recolher. E assim ratificou na nova redação do art. 27 da IN RFB nº 1.911, de 2019:

Art. 27. Para fins de determinação da base de cálculo a que se refere o art. 26 podem ser excluídos os valores referentes a:

(...)

Parágrafo único. Para fins de cumprimento das decisões judiciais transitadas em julgado que versem sobre a exclusão do ICMS da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devem ser observados os seguintes procedimentos:

I - o montante a ser excluído da base de cálculo mensal das contribuições é o valor mensal do ICMS a recolher;

(...)

Por fim, uma ressalva se faz necessária para destacar que esse tratamento da exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS trazido no contexto da nova IN atinge exclusivamente os contribuintes que possuem decisões com trânsito em julgado.

As sociedades cooperativas devem ter um cuidado a mais. Essas entidades realizam a exclusão de base de cálculo quando das apurações das Contribuições para o PIS e para a COFINS em relação aos seus atos cooperativos, e, apenas excepcionalmente há efeito positivo a manutenção desta ação judicial já que as bases são bastante reduzidas ou até eliminadas. É como diz o ditado, que adianta ganhar e não levar.

3. ICMS sobre compras deixa de compor base para crédito

O leão não está manso. A Receita Federal do Brasil mostrou as garras com essa alteração de extremo impacto aos contribuintes. Claramente uma retaliação derivada do sucesso das ações judiciais dos contribuintes contra o ICMS na sua base de cálculo quando do reconhecimento das receitas.

O novo artigo 167 da IN RFB nº 1.911, de 2019, retirou do texto da regulamentação anterior ocorrida pelo art. 8º da IN SRF nº 404, de 2004, a possibilidade do ICMS compor o valor de aquisição de bens e serviços. Com essa nova disposição os contribuintes terão uma base de cálculo menor, pois o crédito não será mais sobre o valor da nota fiscal e sim sobre tal valor após dedução do ICMS da operação própria.

Os contribuintes que discordarem deverão se proteger com instrumentos jurídicos porque esses fatos são facilmente identificados pela RFB através do cruzamento das informações constantes na EFD-Contribuições e NF-e.

4. Fretes nas aquisições e seguros passam a compor créditos

Esse tema importante foi absorvido pela RFB de forma definitiva e passa a padronizar a conduta dos contribuintes quanto aos gastos realizados nas aquisições de bens e serviços. O novo artigo 167 da IN RFB nº 1.911, de 2019, trouxe destaque aos gastos com seguros e fretes nas aquisições, que agora passam a compor a base de cálculo para crédito das contribuições não cumulativas.

5. Subvenções governamentais para investimento

Desde a Lei Complementar 160, de 2017, se estabeleceu que as subvenções governamentais de ICMS deverão ser levadas à condição de “para investimento”, quebrando a exigência de atendimento aos requisitos de contrapartidas assumidas pela empresa beneficiária. Bem, não é isso que dispôs à RFB na nova IN.

O art. 33 da recém chegada IN RFB 1.911, de 2019, estabelece que as subvenções governamentais não compõem base de cálculo para as Contribuições para o PIS e para a COFINS. Porém, mantém a exigência de cumprimento de contrapartidas pelo contribuinte. Considerando as nossas discussões já realizadas no item 1, quando ficou elencado o alcance e poder das INs, entendo particularmente que esse item é totalmente ilegal e não pode haver nele qualquer compromisso do contribuinte.

6. Novo conceito de insumos

O novo conceito de insumos está relacionado no art. 172 e nele temos algumas novidades boas. Não que haja favorecimento ao contribuinte, o fato é que o novo texto, ainda que limitado, está mais próximo das decisões judiciais que retratam o conceito de insumos. Ainda é restritivo, mas temos avanços.

Dois pontos importantes são:

a) os bens e serviços utilizados como insumos, que mesmo após finalização da produção ou da prestação de serviços, tenham sua utilização decorrente de imposição legal, e,

b) bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços e que sejam considerados insumos na produção ou fabricação de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;

Veja que aqueles gastos derivados de imposição legal e aqueles considerados essenciais ou relevantes passam a compor base para creditamento das Contribuições para o PIS e COFINS. Esse alargamento não foi à toa, o fisco vem sofrendo com milhares de ações em todo o país quanto a esse tema e tenta absorver o passivo com o novo posicionamento, até porque maior parte dos contribuintes já vinham aplicando tal entendimento.

É importante destacar e os profissionais devem ficar atentos que o sentido de “essencialidade e/ou relevância” não é algo que abre as portas para geração de créditos de forma desordenada. Deve ser feito uma análise criteriosa nos processos para identificar o que realmente poderia trazer essa conceituação, afinal, essencial e relevante é aquilo que “sem tal gasto” a operação não ocorreria ou ficaria prejudicada. Fica a dica!

7. Manutenção dos créditos vinculados às vendas realizadas com suspensão

Os créditos integrais elencados nos arts. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03 vinculados às vendas no mercado interno não tributadas em virtude de suspensão aplicável aos produtos agropecuários possuem algumas restrições quanto às suas manutenções, de forma que em diversos pontos as normas exigem que tais valores sejam nessa proporção estornados.

Nesse sentido a IN objeto deste estudo trouxe tratamento de manutenção aos mencionados créditos sem tal aprimoramento, como reza o art. 162:

Art. 162. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos de que trata o art. 161 vinculados a essas operações (Lei nº 11.033, de 2004, art. 17).

Destarte, é importante avaliar cada situação da suspensão das contribuições de forma individualizada, porque aqueles produtos que possuem norma própria não podem sofrer a aplicação deste dispositivo, devendo o contribuinte avaliar cada produto ou negócio individualizadamente. Nesse sentido veio a mesma IN ajustar o entendimento no novo art. 495:

§ 3º É vedado às pessoas jurídicas, inclusive às cooperativas, submetidas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o aproveitamento de créditos vinculados às receitas das vendas efetuadas com suspensão de que tratam os arts. 489 a 492 (Lei nº 10.925, de 2004, art. 9º, § 2º, e art. 15, § 4º, com redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004, art. 29).

Logo, as suspensões ocasionadas pelo arts. 9º e 15 da Lei nº 10.925, de 2004, e art. 29 da Lei nº 11.051, de 2004, IMPEDEM a manutenção dos créditos de natureza 201 vinculados a essas receitas, e, os contribuintes deverão estornar quando da sua escrituração na EFD-Contribuições.

No mesmo sentido veio também o impedimento na manutenção de créditos não cumulativos vinculados às receitas com suspensão do gado bovino, previsto na Lei 12.058, de 2009, como reza o art. 498 da nova IN:

§ 5º É vedado às pessoas jurídicas, inclusive às cooperativas, submetidas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o aproveitamento de créditos vinculados às receitas das vendas efetuadas com a suspensão de que trata o caput (Lei nº 12.058, de 2009, arts. 33, § 4º, inciso II, e 34, § 1º).

Importante ressalvar que esses aspectos constituem uma exigência já prevista nas retro-mencionadas leis, e não é novidade seu estabelecimento no corpo legal da nova norma da RFB. Esse entendimento já há manifestado por nossa consultoria em dezenas de publicações disponíveis no último ano.

8. Fretes entre estabelecimentos da PJ

O fisco não perde a viagem e não desiste também de algumas posições em campo. Esse assunto tem julgados favoráveis aos contribuintes, mas a insegurança ainda persiste, e a RFB quer se aproveitar disso. Pensando assim o órgão deu manutenção e agora de forma mais transparente inseriu no texto da nova IN RFB nº 1.911, de 2019, o impedimento para a geração de créditos sobre os gastos com fretes nas transferências de produtos entre estabelecimentos da pessoa jurídica.

9. Sociedades cooperativas do ramo agro – Exclusão da base de cálculo

Bem sabemos as sociedades cooperativas são organizações de pessoas e por isso não levadas à condição de sociedade empresária. Sob tal prisma, embora essas instituições sejam detentoras de atos jurídicos negociais e auferidoras de receitas, os atos praticados com produtos de seus associados são incentivados. Nas Contribuições para o PIS e para a COFINS esses atos cooperativos se consolidam na forma de exclusões na base de cálculo, reconhecidos legalmente pela Medida Provisória 2.158-35, de 2001, regulamentado pela Secretaria da Receita Federal em 2006 através da Instrução Normativa SRF nº 635.

Com a edição da nova IN RFB nº 1.911, de 2019, a IN SRF nº 635, de 2006, aplicável especificamente ao segmento cooperativo foi revogada. Todavia, naquilo que constatamos as exclusões na base de cálculo das sociedades cooperativas agropecuárias estão mantidas na forma estabelecida inicialmente pela MP 2.158-35, de 2001, ou seja, os direitos foram preservados. A nova IN traz sobre esse assunto os seguintes dispositivos: arts. 30, 291 e 292.

10. Aquisição de produtos de associadas pessoas jurídicas

A RFB regulamentou o art. 66 da Lei 9.430, de 1996, a qual destaca a responsabilidade tributária das Contribuições para o PIS e para a COFINS quando das aquisições de produtos de associadas pessoas jurídicas. Estabelece que a sociedade cooperativa que realizar repasse de valores a pessoas jurídicas associadas, decorrente da comercialização de produtos que lhe foram entregues, é responsável pelo recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins (Lei nº 9.430, de 1996, art. 66; e Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 16).

Ao que depreendemos do texto, tal perfil de substituição tributária fica mantida à cooperativa singular inclusive nos casos em que esta repassa o produto às cooperativas centrais. Tais procedimentos estão elencados no art. 11 da IN RFB nº 1.911, de 2019, e ratificado com esclarecimentos complementares no art. 301 da mesma norma.

11. IN revoga de normas anteriores

A recém publicada IN revogou exatamente 53 instruções normativas publicadas entre 2002 e 2015. Com isso temos o maior e mais completo conteúdo já consolidado das Contribuições para o PIS e para a COFINS. Não podemos considerá-la como um regulamento porque ainda não tratou de alguns temas e, portanto, continuamos a ter ainda algumas INs vigentes fora do seu contexto, mas há de se reconhecer, foi um grande e merecido avanço.

Só para se ter uma noção da sua grandeza, são mais de 220 páginas com conteúdo distribuídos em 766 artigos e 30 anexos.